Vybraná soudní judikatura 08/2014

V daném případě v průběhu daňové kontroly bylo zjištěno, že daňový subjekt zaúčtoval tvorbu rezervy na opravy a uplatnil si ji jako daňový náklad. Daňový subjekt následně předložil cenovou nabídku oprav ze dne 15. 10. 2004, přičemž byl stanoven začátek prací v roce 2008. Podle této nabídky měly být na předmětné nemovitosti prováděny činnosti jako např. oprava vodovodního potrubí, oprava kanalizačního potrubí, opravy oken apod.

Dne 8. 12. 2006 podal daňový subjekt žádost o vydání stavebního povolení na stavbu se specifikací jako stavební úpravy domu na obchody, administrativu a bytové jednotky Praha 1, Nové Město č.p. 834, Václavské nám. 17.

Stavebním povolením, které bylo vydáno dne 12. 11. 2007 a nabylo právní moci dne 26. 11. 2007, byly povoleny daňovému subjektu zmíněné stavební práce, které spočívaly v zásadní změně technických parametrů a vybavení předmětné nemovitosti.

Mezi účastníky řízení nebylo sporu o tom, že by daňový subjekt nebyl oprávněn jako vlastník předmětné nemovitosti vytvářet na dané nemovitosti rezervy na opravu hmotného majetku ve smyslu zákona č. 593/1992 Sb., o rezervách pro zjištění základu daně z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále také jen zákon o rezervách).

Rovněž nebylo zpochybňováno, že výše uvedené stavební práce měly charakter technického zhodnocení, na které není možno ve smyslu § 7 odst. 1 zákona o rezervách tvořit rezervu na opravy.

Klíčovou právní otázkou ale bylo, zda je vydání tohoto stavebního povolení skutečností, na jejímž základě lze dovozovat, že pominuly důvody, pro které byly vytvořeny rezervy na opravu předmětné nemovitosti. Správce daně zde zastával názor, že daňový subjekt měl ve vazbě na toto stavební povolení rozpustit vytvořenou rezervu na opravy ve prospěch nákladů nejpozději k 31. 12. 2007, oproti tomu daňový subjekt rezervu zrušil ve zdaňovacím období roku 2008.

Nejvyšší správní soud ve svém rozhodnutí sdělil, že zákonná úprava vytváření rezerv na opravy hmotného majetku musí být vykládána dostatečně flexibilně, aby umožnila zohlednit variabilitu podnikatelského prostředí a konkrétní skutkové okolnosti posuzovaných případů. Za nezákonné lze podle soudu označit takové rezervy, jejichž jediným účelem je získání neoprávněného daňového zvýhodnění, jak tomu bude zejména v situaci, kdy nejsou opravy, na které je rezerva vytvářena, od počátku uskutečnitelné.

Oproti tomu v případě, že není uskutečnění plánovaných oprav jisté, ale stále se jedná o jednou z možných variant budoucího vývoje podnikatelského záměru daňového subjektu, nelze vytváření rezerv na tyto opravy považovat za nelegitimní ekonomický zájem (součástí podnikatelské reality je totiž bezesporu zvažování více variant nakládání s hmotným majetkem – provádění jeho oprav i jeho technického zhodnocení).

Nejvyšší správní soud ve vazbě na okolnosti daného případu sdělil, že jednou ze subjektivních příčin, pro které pominou důvody pro tvorbu rezervy a daňový subjekt bude povinen rezervu rozpustit ve smyslu § 4 odst. 1 zákona o rezervách, je rozhodnutí daňového subjektu provést místo opravy stavby její rekonstrukci (v takovém případě totiž zanikne původní účel, pro který byla rezerva vytvořena).

Za rozhodnutí provést rekonstrukci ovšem nelze zpravidla podle soudu považovat žádost o vydání stavebního povolení k rekonstrukci (ze samotné žádosti totiž ještě neplyne, že rekonstrukce, která znemožní provést opravu, bude také skutečně provedena) ani vydání takového stavebního povolení, které daňovému subjektu přiznává ve lhůtě svojí platnosti právo realizovat stavbu přesně tak, jak byla povolena, přestože by to bylo v rozporu s plánovanými opravami (je totiž na uvážení daňového subjektu, zda povolenou rekonstrukci provede, nebo od jejího provedení upustí).

Nejvyšší správní soud tedy konstatoval, že až teprve přikročením k realizaci rekonstrukce, případně až jejím provedením, zcela pominou důvody, pro které byla rezerva na opravy nemovitosti tvořena a pokud tedy daňový subjekt přistoupil k realizaci rekonstrukce předmětné nemovitosti na základě vydaného stavebního povolení až v roce 2008, pak teprve tehdy pominuly důvody pro tvorbu rezervy oprav této nemovitosti. V souladu s § 4 odst. 1 zákona o rezervách měl tedy daňový subjekt rezervu na opravy nemovitosti zrušit ve zdaňovacím období roku 2008.