Vybraná soudní judikatura 11/2014

Otázkou pak bývá, zda a v jakém případě je možno na jednotlivé vztahy mezi obchodními partnery aplikovat osvobození z titulu osvobození dodání zboží do jiného členského státu, případně osvobození ve smyslu vývozu zboží.

Vybraná soudní judikatura vám tentokrát přiblíží soudní rozhodnutí právě z této oblasti, kdy předmětem sporu se stala situace, kdy na základě daňové kontroly byla daňovému subjektu dodatečně vyměřena daň z přidané hodnoty ve výši 334 857 Kč a to právě s odůvodněním toho, že nebyly splněny podmínky pro osvobození ve smyslu § 64 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále také jen ,,zákon o DPH“).

Rozhodnutí Finančního ředitelství bylo napadeno správní žalobou, v níž subjekt tvrdil, že podmínky pro osvobození od DPH byly splněny. Tento názor byl odmítnut jak ze strany krajského soudu v Ústí nad Labem, tak ze strany Nejvyššího správního soudu. Jednotlivé názory zúčastněných stran jsou shrnuty v následujících odstavcích.

Daňový subjekt byl v pozici společnosti, která se mimo jiné zabývá výrobou částí sedadel a vnitřního vybavení pro automobilový průmysl. V daném případě bylo toto zboží dodáno společnosti Grammer DE, která s ním dále obchodovala. Konkrétně jej dodala jihoafrické společnosti Lear, jež byla konečným zákazníkem celé transakce. Ze strany daňového subjektu bylo toto plnění osvobozeno ve smyslu ustanovení § 64 zákona o DPH, přičemž jeho argumentace vycházelo zejména z toho, že prokazatelně došlo k fyzickému přemístění zboží z České republiky do jiného členského státu (Německa) na základě dodací podmínky Incoterms 2000 FCA Neufahrn, dále subjekt odmítl názor, že by na nabyvatele zboží (společnost Grammer DE) přešlo právo nakládat se zbožím jako vlastník již před samotným dodáním do Německa.

Nejvyšší správní soud nejprve danou kauzu stručně shrnul a poté sdělil, že pro řešení tohoto sporu je třeba vycházet zejména z následujících skutečností.

Daňový subjekt fakturoval společnosti Grammer DE, přičemž na fakturách byla mj. uvedena dodací adresa společnosti Lear a doložka Incoterms (ve většině případů právě zmíněna dodací podmínka FCA Neufahrn).

Následně společnost Grammer DE fakturovala společnosti Lear, přičemž společnost Grammer DE zajistila zároveň proclení zboží (daňový subjekt byl zde v pozici zástupce společnosti Grammer DE).

Doprava probíhala tak, že zboží bylo nejprve přepraveno do německého města Neufahrn, kde bylo přeloženo do lodních kontejnerů a následně bylo přepraveno do Jihoafrické republiky (přitom první část přepravy mezi místy Most – Neufahrn byla zajištěna ze strany daňového subjektu, zbytek přepravy zajišťovala společnost Lear; společnost Grammer DE se přepravy vůbec neúčastnila).

Podle Nejvyššího správního soudu je zřejmé, že pro osvobození od DPH v rámci dodání zboží do jiného členského státu není podstatné, zda bylo právo nakládat se zbožím jako vlastník na pořizovatele převedeno uvnitř jednoho státu, nebo až na území jiného členského státu. Podstatné je ale naopak to, zda v rámci dané obchodní transakce nabyl příjemce právo nakládat se zbožím jako vlastník a zda bylo zboží do jiného členského státu fyzicky přepraveno.

V posuzovaném případě se tedy podle Nejvyššího správního soudu jedná v podstatě o řetězový obchod, na jehož počátku vystupuje daňový subjekt a na konci společnost Lear.

V rámci tohoto obchodu došlo ke dvěma dílčím obchodním transakcím. Prvním byl prodej zboží mezi daňovým subjektem a společností Grammer DE, druhým byl prodej zboží mezi společností Grammer DE a společností Lear. Pro správné řešení je tak třeba posoudit povahu první transakce, kdy významným vodítkem pro posouzení k jaké obchodní transakci přiřadit přepravu, jsou celní dokumenty a mezinárodní listy CMR.

Ty se přitom nepochybně vztahují k obchodní transakci mezi společností Grammer DE a Lear, které na nich figurují v postavení odesílatele a příjemce. Přiřazení přepravy až k druhé obchodní transakci navíc jasně vyplývá z posloupnosti jednotlivých úkonů, které byly v tomto řetězovém obchodu provedeny, kdy daňový subjekt dodává zboží společnosti Grammer DE (převádí na ni právo nakládat se zbožím jako vlastník) v rámci České republiky, čímž přímá participace daňového subjektu podle Nejvyššího správního soudu končí.

Společnost Grammer DE se zbožím poté dále obchoduje a vystupuje jako vývozce v celním řízení. Z jednotlivých CMR je rovněž zřejmé, že nakládka zboží je v České republice a cílovou destinací je Jihoafrická republika. Z naznačeného průběhu řetězového obchodu vyplývá, že přepravu je nutné přiřadit až k plnění mezi společnostmi Grammer DE a Lear. V rámci dodávky zboží mezi stěžovatelkou a společností Grammer DE tudíž nedošlo k fyzickému vývozu zboží do jiného členského státu, což je jedna z podmínek osvobození od DPH ve smyslu § 64 odst. 1 zákona o DPH.

Podle Nejvyššího správního soudu je možné na výše uvedený průběh řetězového obchodu aplikovat závěry, které Soudní dvůr formuloval v rozsudku ze dne 6.4.2006, EMAG, C-25/04. Platí totiž, že i když dvě po sobě následující dodání zakládají pouze jeden pohyb zboží, musí být považována za dodání, která po sobě časově následují. V daném případě dodávka mezi stěžovatelkou a společností Grammer DE předcházela dodávce mezi Grammer DE a Lear. Ve smyslu rozsudku EMAG je proto dodání mezi společnostmi Grammer DE a Lear druhým ze dvou po sobě následujících dodání, a proto k prvnímu dodání (mezi stěžovatelkou a Grammer DE), které bylo v tomto případě uskutečněno před přepravou zboží, došlo v tom státě, v němž se tato přeprava začala uskutečňovat – tedy v České republice. Fakticky se proto jednalo o lokální plnění, které osvobození od DPH nezakládá.